La Fiscalidad de los No Residentes en España (III). Rentas Obtenidas sin Mediación de EP.

2. Fiscalidad de los Rendimientos del Trabajo

A) Concepto

“Todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, que deriven directa o indirectamente, del trabajo personal del sujeto pasivo y no tenga carácter de rendimientos empresariales o profesionales.

Se consideran comprendidos en tal categoría:

• Sueldos y salarios
• Prestaciones por desempleo
• Remuneraciones por gastos de representación
• Dietas y gastos de viaje
• Contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones
• Remuneraciones abonadas por razón de su cargo a los diputados españoles en el Parlamento Europeo, así como a los miembros de diferentes instituciones del Estado y de las CCAA y Entidades Locales.
• Retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de órganos representativos.
• Pensiones y haberes pasivos percibidos de los regímenes públicos de la seguridad social y mutualidades obligatorias de funcionarios, colegios de huérfanos y entidades similares.
• Prestaciones percibidas por beneficiarios de planes de pensiones y mutualidades de previsión social…

Por otra parte, la Ley del IRPF califica como rendimientos del trabajo determinados rendimientos aún cuando se carezca de una relación de dependencia respecto de un empleador:

• Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios.
• Los rendimientos de la elaboración de obras literarias, artísticas, siempre que ceda su explotación.
• Pensiones compensatorias a favor del cónyuge y a las anualidades por alimentos.

B) Criterios de sujeción

Quedan sometidos al IRNR los rendimientos de trabajo obtenidos por una persona física no residente, cuando deriven de una actividad personal desarrollada en territorio español.

Se resucita expresamente la aplicación del criterio del pago, cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Admin. Española y cuando se trate de remuneraciones satisfechas por personas físicas que realicen actividades económicas, en el ejercicio de sus actividades.

Se afirma la sujeción de las pensiones y demás prestaciones similares cuando se satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o por un establecimiento permanente situado en el mismo. Se ordena también la sujeción de acuerdo con un criterio implícito de pago de las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces o de órganos representativos de una entidad residente en territorio español.

C) Rentas exentas

La normativa del IRNR establece determinados supuestos de exención (art.14), en cuya virtud son liberadas de imposición:

• Rentas mencionadas, entre las que se cuentan un buen número de rendimientos procedentes del trabajo (indemnización por cese o despido, prestaciones por incapacidad, becas públicas…) en el hipotético caso – no muy usual, por otra parte – de que fueran percibidas por una persona física no residente.
• Pensiones asistenciales por ancianidad, a favor de emigrantes españoles.
• Becas y otras rentas similares pagadas por Administraciones públicas españolas en base a acuerdos de cooperación cultural, educativa o científica.

D) Tributación

Determinación de la BI coincidirá, con la cuantía íntegra devengada, cifrada, sin que sea deducible cantidad alguna, ni siquiera las cuotas satisfechas de la S.S. En el caso de residentes en la UE y del EEE, se podrán deducir los gastos previsto en la LIRPF relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España con vínculo directo e indisociable de la actividad realizada en España.

Caso de concurrir retribuciones en especie, habrá que estar al contenido de las normas del IRPF, que regulen la concreción valorativa de las diferentes modalidades de retribuciones no monetarias. La utilización de viviendas se valora al 5% o 10% del valor catastral; la entrega de vehículos se valora al coste de adquisición más impuestos o en el 20% de ese coste; en los préstamos con tipo de interés inferior al legal del dinero, diferencia este interés y el pagado.

No cabrá girar sobre la BI las reducciones reguladas en el art.17.2 de IRPF cuando las rentas obtenidas hayan tenido carácter irregular.

El tipo impositivo coincide con la alícuota general: 24%. Para los no residentes que lo sean en la UE O EEE, el tipo es el 19% para 2017.

La ley del IRNR contiene 3 excepciones a la aplicación de dicho tipo general:

1. Las pensiones y haberes pasivos percibidos por personas físicas no residentes y cualquiera que sea la persona que haya generado el derecho a su percepción, cuya tributación se produce en atención a una tabla de tipos de 3 escalones, dependiendo del importe anual de la pensión:

   Aplicable a las pensiones consistentes en las prestaciones recogidas en el TRLIR art.16.2.a, prestaciones percibidas por beneficiarios de mutualidades de funcionarios, colegio de huérfanos, etc.

   La aplicación práctica, puede plantear dificultades debido al carácter anual de su configuración, aún cuando la renta gravada lo sea de modo instantáneo por cada devengo en atención a un impuesto que no tiene naturaleza periódica. La cuantificación del importe anual de la pensión habrá que fragmentarse inevitablemente desde la óptica de cada uno de ellos, siendo las retenciones practicadas de cuantía menor que la finalmente debida por el contribuyente.

2. Los rendimientos del trabajo de personas físicas no residentes en territorio español, siempre que no sean contribuyentes por el IRPF, que presten sus servicios en Misiones Diplomáticas y Representaciones Consulares de España en el extranjero, deben gravarse al 8%.
3. La ley ordena el establecimiento de un tipo reducido 2%, para las rentas laborales obtenidas por trabajadores de temporada y extranjeros.

   La norma, establece que este nuevo tipo bonificado sólo sea predicable para personas de nacionalidad no española.

EJ: Rendimientos del trabajo. La empresa X, residente en España, destina a trabajar a un país que no tiene suscrito un convenio de doble imposición con España a los trabajadores que a continuación se indican:

1. Don Mariano Gómez, durante 5 meses.
2. Doña Tomasa Romero, durante 3 años, acreditando su residencia fiscal en el extranjero.

Solución: 1. Don Mariano Gómez, al mantener su residencia en España, seguirá tributando por el IRPF

2. Doña Tomasa Romero, por el contrario, al acreditar su residencia fiscal en el extranjero, pasará a tener la condición de no residente. En este caso, los rendimientos del trabajo que perciba de fuente española no se consideran renta obtenida en España, no debiendo tributar por ellos. En el caso de que no soportara un impuesto personal en el extranjero, tributaría en España como contribuyente del IRNR al tipo general del 24%.