Amortización de los Gastos de I+D
Amortización de los gastos de I+D = 174.000 x 20% = 34.800
Fiscalmente, el gasto que ha sido activado por I+D, según establece el artículo 12.3.c de la LIS, también goza de libertad de amortización, pero se tendrán que eliminar las amortizaciones de los elementos del inmovilizado material que gozan de la libertad de amortización.
Por ello, la empresa tendría que realizar los siguientes ajustes para determinar su base imponible:
– Por el edificio:
Amortización contable = 12.000 euros. Pero este gasto se ha activado y, por ello, el gasto contable tiene la contrapartida de 1 ingreso por el mismo importe (trabajos realizados para el inmovilizado intangible). Por lo tanto, el gasto contable por la amortización del edificio es 0.
Amortización fiscal: aceleración de la amortización en 10 años: (800.000 – 200.000) x 10% = 60.000 euros.
Este año tendrá 1 ajuste negativo de 60.000 euros.
– Por la maquinaria:
Amortización contable = 12.000 euros. Pero este gasto se ha activado y, por ello, el gasto contable tiene la contrapartida de 1 ingreso por el mismo importe (trabajos realizados para el inmovilizado intangible). Por lo tanto, el gasto contable por la amortización del edificio es 0.
Amortización fiscal (libertad de amortización): la totalidad: 100.000 euros. En este año tendrá que hacer 1 ajuste negativo de 100.000 euros.
– Por los gastos de I+D activados:
Amortización contable = 34.800
Amortización fiscal (libertad de amortización excluyendo aquellos elementos que ya gozan individualmente de la misma).
De los 174.000 euros, han gozado de libertad de amortización los 12.000 del edificio y los 12.000 de la maquinaria. De esta manera, la cantidad que tendría libertad de amortización por los gastos activados de I+D sería la siguiente:
174.000 – 12.000 – 12.000 = 150.000 euros.
Por ello, el gasto fiscal por la activación de gastos de I+D será de 150.000 euros y la entidad tendría que hacer 1 ajuste negativo de 115.200 euros (150.000 – 34.800).
Supuesto 16: Deterioro Contable y Fiscal
A 31 de diciembre de 2017 tenemos en nuestro activo un inmueble que comenzó a utilizarse el 1 de enero de 2014 y cuyo precio de adquisición fue de 500.000 euros, de los cuales 125.000 (25%) corresponden al valor del suelo. La amortización acumulada (incluida la de 2017) es de 30.000 euros. Una tasación valora el inmueble a dicha fecha en 400.000 euros.
El deterioro contable se calculará por la diferencia entre el Valor Neto Contable del bien y el Valor Recuperable.
- Valor Neto Contable: P. Adquisición – Amortización Acumulada = 500.000 – 30.000 = 470.000
- Valor Recuperable: 400.000
- Valor del Deterioro: 70.000
Contabilización del deterioro (hacer asiento)
Ajuste en el IS: Deberemos de corregir el resultado contable, de manera que, al figurar como gasto en el mismo, tendremos que aumentar la base imponible para su ajuste.
Gasto Contable: 70.000
Gasto Fiscal: 0
(+) Ajuste positivo al Rdo. Contable: 70.000
Amortización para el año 2018
Debido a que se ha realizado un cambio de estimación contable puesto que tenemos un nuevo valor amortizable, la cuota de amortización variará. Asumiendo que suelo y edificación se han deteriorado por igual, el valor amortizable correspondiente al edificio sería 292.500 (375.000 – 30.000 – 52.500) (Suponiendo que el deterioro se reparte proporcionalmente entre el edificio 70.000 x 0,75 = 52.500 y el suelo 70.000 x 0,25 = 17.500). Deberemos de dividir nuestro nuevo valor amortizable entre los años de vida útil restante. En el ejemplo:
Valor Amortizable: 292.500. Años de vida útil restantes: 46 años (375.000/7.500) Nueva cuota de amortización: 292.500/46 = 6.358,69 Porcentaje nuevo de amortización: 2,17%.
Fiscalmente no ha variado ni el valor del bien ni la cuota de amortización deducible, 2% de 375.000= 7.500, por lo que procede un (-) Ajuste negativo al Rdo. Contable de -1.141,3 (7.500-6.358,69).
1. A 31 de diciembre del año 2018 se realiza una nueva tasación, debido a que ha habido elementos que indican que el valor recuperable del bien ha aumentado, que sitúa el valor del bien en 475.000.
Cálculo de la reversión En términos análogos a los del deterioro, la reversión se calculará por la diferencia entre el Valor Recuperable y el Valor Neto Contable, con el límite del valor neto contable que tendría el inmueble a fecha de reversión si no se hubiera producido el deterioro. Es decir, como máximo, por el valor que tendríamos del inmovilizado en el año de la reversión, neto de amortización, sin que hubiéramos dotado el deterioro, entendiendo por la amortización, las cuotas correspondientes al precio de adquisición.
(1) Valor a 31 de diciembre: 475.000
P. Adquisición: 500.000
Deterioro: (70.000)
– Amortización acumulada: (30.000+6.358,69): (36.358,69)
(2) Valor Neto Contable: 438.641,31
P. Adquisición: 500.000
– Amortización acumulada si no hubiéramos dotado deterioro: (375.000 x 2%x5): (37.500)
(3) Valor Neto Contable si no hubiéramos realizado el deterioro: 462.500
Reversión (1) – (2): 36.358,69 Límite: (1) – (3): 12.500
LO CONTABILIZAMOS EN ASIENTO COMO DET DE VALOR A REVERSION DEL DETERIORO
Ajuste en el Impuesto sobre Sociedades Al provenir la reversión de un gasto que no fue fiscalmente deducible, tampoco lo será imputable de manera que: ajuste al resultado contable negativo de 12.500 por diferencia entre ingreso contable: 12.500 e ingreso fiscal: 0
Supuesto 25: Limitación Adicional y Previa del Artículo 16.5 LIS
1) La sociedad A adquiere a mitad del ejercicio 2016 el 100% del capital de la entidad B por importe de 100.000.000, para lo cual se endeuda en un 60% del precio de adquisición. Por las condiciones del endeudamiento no se empieza a amortizar el préstamo hasta el ejercicio 2021, a partir del cual se amortiza a un ritmo del 20% anual. El gasto financiero devengado en cada ejercicio por esa deuda asciende a 4.000.000, siendo el gasto financiero total de 6.000.000. El beneficio operativo de la sociedad A es de 15.000.000 y el de la entidad B de 10.000.000. Al inicio del ejercicio 2019 la sociedad A absorbe a la entidad B, manteniéndose después de la fusión tanto el importe de los gastos financieros como de los beneficios operativos.
En los ejercicios 2016, 2017 y 2018, dado que la sociedad A no ha realizado ninguna operación de fusión, la deducción de los gastos financieros está sujeta al límite general del 30% de su beneficio
operativo. Por tanto, el importe del gasto financiero deducible en esos ejercicios es de 4.500.000 (15.000.000 × 0,3), por lo que en cada uno de esos ejercicios no es deducible un importe de 1.500.000 (6.000.000 – 4.500.000).
En el ejercicio 2019, dado que la sociedad A absorbe a la entidad B dentro del plazo de cuatro años desde la adquisición de la participación, se cumplen las condiciones para aplicar el límite adicional. Por tanto, en primer lugar debe aplicarse este límite adicional con carácter previo a los gastos de 4.000.000 derivados de la deuda destinada a la adquisición de aquella participación. Así, aunque el beneficio operativo de la sociedad A después de la fusión es de 25.000.000 (15.000.000 + 10.000.000), a estos efectos solo debe computarse el beneficio operativo de la sociedad A sin incluir el beneficio aportado por la entidad B absorbida. Por tanto, el gasto financiero de 4.000.000 sería deducible al ser inferior al límite de 4.500.000 (15.000.000 × 0,3).
No obstante, ese gasto se incluye con el resto de gastos financieros devengados en el ejercicio que asciende a 6.000.000. El límite general es de 7.500.000 (25.000.000 × 0,3), por lo que es deducible todo el gasto financiero devengado en este ejercicio, así como un importe de 1.500 de gastos no deducibles de ejercicios anteriores, quedando pendiente un importe de 3.000.000 [(1.500.000 × 3) – 1.500.000].
La liquidación de los ejercicios siguientes será similar, por lo que en el ejercicio 2021 podrá deducirse la totalidad del gasto financiero pendiente procedente de los tres primeros ejercicios.
Holding doble imposición
Enunciado: El 31 de diciembre de 2018, la Sociedad A vende por 1.000.000 de euros acciones adquiridas por 300.000 el 1 de enero de 2014.
2014 2015 2016 2017 2018
B no distribuido. 100.000 200.000 50.000 20.000 30.000
Requisitos exención. si no no no si
1- Cálculo plusvalía:
1.000.000 – 300.000 = 700.000
Provienen de beneficios no distribuidos= 100.000 + 200.000 + 50.000 + 20.000 + 30.000 = 400.000
Resto 700.000 – 400.000 = 300.000
2- Exención de plusvalía que proviene de beneficios no distribuidos (400.000 euros):
Sólo los de ejercicios que cumplen los requisitos para la exención:
Exentos = 100.000 + 30.000 = 130.000
Plusvalía derivada de beneficios no distribuidos no exenta = 270.000
3- Exención del resto de la plusvalía:
300.000 (resto de la plusvalía) / 5 años = 60.000
Años que cumplo requisitos para la exención = 2 años
Resto plusvalía exenta= 60.000 x 2 = 120.000
Resto plusvalía no exenta = 60.000 x 3 = 180.000
4- Cálculo ajuste:
Total plusvalía exenta = 130.000 + 120.000 = 250.000
Ingreso contable 700.000 (total plusvalía)
Ingreso fiscal 450.000 (la plusvalía no exenta: 270.000 + 180.000
Ajuste -250.000
Supuesto 39: Deducción por Doble Imposición Internacional Jurídica y Económica
Una entidad española posee desde hace varios años una participación del 30% en una empresa no residente, que ha obtenido un beneficio de 100.000 euros, que han quedado sujetos en su país de residencia a un gravamen similar al impuesto sobre sociedades del 20%. De tal manera que la parte de resultado que la sociedad no residente lleva a reservas es de 80.000 euros.
De ese importe, la sociedad extranjera reparte 50.000 euros, de los que la matriz española recibe 15.000 euros (30% × 50.000). En el momento del reparto, la Hacienda Pública de aquel país le exige un pago de un impuesto (que grava la renta de los no residentes en ese país extranjero) del 10%, con lo que la matriz española satisface en el extranjero un impuesto de 1.500 euros.
En definitiva, el importe líquido que habrá recibido la entidad española será de 13.500 euros.
Se solicita que efectuemos los cálculos precisos para cuantificar la deducción por doble imposición internacional que puede practicar la sociedad española, de la que se sabe que en España está sujeta al tipo del 30% en el impuesto sobre sociedades.
Solución
La sociedad española habrá contabilizado el dividendo percibido sin computar la parte de impuesto satisfecho en el extranjero por su filial con ocasión de la obtención del beneficio del que procede. Ese importe se obtiene fácilmente: si las 80.000 destinadas a reservas por la filial le han supuesto un impuesto de 20.000, los 15.000 euros que corresponden a la entidad española, matriz, habrán llevado un gasto en impuesto de 15.000 × (20.000 / 80.000) = 3.750 euros. El artículo 32 de la LIS obliga a efectuar un ajuste extracontable positivo al resultado contable, permanente, por ese importe. De igual manera, entendemos que pese a que habrá computado como gasto el impuesto satisfecho por la propia matriz en el extranjero (el IRNR), que dijimos era del 10% y ascendía a 1.500 euros, como quiera que el mismo no es fiscalmente deducible (artículo 15 de la LIS), deberá efectuar otro ajuste extracontable positivo, también permanente, por ese importe.
Luego, para poder aplicar la deducción por doble imposición internacional, ese dividendo ha de integrarse en la base imponible por su importe íntegro, que es de: 13.500 + 1.500 + 3.750 = 18.750 euros. Por ese importe de base imponible, en España habría pagado un impuesto de 18.750 × 0,25 = 4.687,5 euros.
Las deducciones a las que tiene derecho la sociedad española son de dos tipos:
Primera.—Por doble imposición jurídica (artículo 31 de la LIS). Impuesto pagado en el extranjero: 1.500 euros. Segunda.-Por doble imposición económica (artículo 32 de la LIS). El impuesto pagado por la participada no residente, que corresponde a los dividendos repartidos a la española, será 18.750 × 0,2 = 3.750 euros.
Vemos que la deducción conjunta de los artículos 31 y 32 es de: 1.500 + 3.750 = 5.250 euros, importe mayor que los 4.687,5 euros, máximo deducible, por lo que 562,5 euros no son deducibles en cuota y serán deducibles de la base imponible. El ajuste positivo de 1.500 correspondientes al gasto contable por el impuesto pagado en el extranjero se compensa parcialmente con el ajuste negativo de 562,5 correspondiente a la parte del mismo que sí es deducible fiscalmente por no ser deducible en cuota.
Empresas de Reducida Dimensión: Libertad de Amortización
Solución.
En principio, la amortización contabilizada es inferior a la máxima deducible fiscalmente y, por tanto, salvo lo que después se verá, debería hacer un ajuste por la diferencia. Debe tenerse en cuenta que la amortización únicamente se practicará desde la puesta en funcionamiento; esto es, tres meses del año 2017. Con lo que la amortización contabilizada será de 50.000.
Sin embargo, dado que es una ERD, puede acogerse a la libertad de amortización y/o a la amortización acelerada por inversiones en activos fijos materiales nuevos. Y ello porque el contrato se suscribe en un período (2016) en que sí es ERD, y la puesta a disposición se produce dentro de los 12 meses siguientes a la conclusión de dicho ejercicio. Se aplica, pues, lo dispuesto en el art. 102 LIS.
Veamos si cumple el resto de los requisitos para la libertad de amortización con creación de empleo. Incremento de plantilla:
PP (2016) = [(5 x 12) + (1 x 3)]/12 = 63/12 = 5.25
PP (2017/18) = [(5 x 24) + (1 x 3) + ( 4/2 x 18) + ( 2 x 15) + 1/2 x10)] / 24 = 194 / 24 = 8.08
El incremento de plantilla será: 8.08 – 5.25 = 2,83
Límite de la libertad de amortización: 2,83 x 120.000 = 339.600
Puede amortizar libremente hasta esa cantidad.
Por la diferencia, podrá aplicarse la amortización acelerada del art. 103 LIS requisitos.
El porcentaje de amortización acelerada será el resultante de incrementar el CM (20%) por 2. Por tanto, será del 40%. Así que será deducible en el ejercicio 2017:
Por libertad de amortización: 339.600 Por amortización acelerada (40% de 660.400 x 3/12 ): 66.040
TOTAL: 405.640
