1. Calificación de los Rendimientos del Trabajo

La normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (en adelante, IRPF) califica como rendimientos íntegros del trabajo las contraprestaciones dinerarias o en especie que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. Entre otros, señala como tales los siguientes:

• a) Los sueldos y salarios.
• b) Las prestaciones por desempleo.
• c) Las remuneraciones en concepto de gastos de representación.
• d) Las dietas y asignaciones para gastos de viaje, excepto los de locomoción y los normales de manutención y estancia en establecimientos de hostelería con los límites que establece el Reglamento de IRPF.
• e) Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones en los términos previstos por la disposición adicional primera de la Ley 8/1987, de 8 de junio, de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, cuando las mismas sean imputadas a aquellas personas a quienes se vinculen las prestaciones. Esta imputación fiscal tendrá carácter obligatorio en los contratos de seguro de vida que, a través de la concesión del derecho de rescate o mediante cualquier otra fórmula, permitan su disposición anticipada por parte de las personas a quienes se vinculen las prestaciones. No se considerará, a estos efectos, que permiten la disposición anticipada los seguros que incorporen derechos de rescate para los supuestos de enfermedad grave o desempleo de larga duración. Las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de Planes de Pensiones tienen consideración de rendimientos del trabajo y, en concreto, rendimientos del trabajo en especie.

Por otro lado, las aportaciones del empresario a los sistemas de previsión social alternativos reciben la calificación como rentas del trabajo, si se imputan directamente al partícipe en la prestación de forma inmediata. Estos sistemas alternativos a Planes de Pensiones tienen una larga historia que ha concluido con la aprobación del Real Decreto de exteriorización de los compromisos de pensiones de las empresas con los trabajadores y beneficiarios, el cual obliga a eliminar los denominados fondos internos y a reconocer los compromisos de pensiones de la empresa con los trabajadores por medio bien de Planes de Pensiones, Mutualidades o seguros colectivos.

• f) Los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares.
• g) Las retribuciones de los administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las Juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos.

Es decir, la normativa del IRPF plantea una clara diferenciación entre las retribuciones dinerarias y en especie. Las primeras son las señaladas anteriormente que se perciben en forma dineraria. Por el contrario, se califica como retribución en especie la utilización, consumo u obtención, para fines particulares, de bienes, derechos o servicios de forma gratuita o por precio inferior al normal de mercado, aun cuando no supongan un gasto real para quien las conceda. No tendrá dicha consideración y, por tanto, tendrá la calificación de retribución dineraria, cuando el pagador de las rentas entregue al contribuyente importes en metálico para que este adquiera los bienes, derechos o servicios.

Entre otras, tienen la consideración de retribuciones en especie, las siguientes:

• a) La utilización de una vivienda.
• b) La utilización o entrega de vehículos automóviles.
• c) Los préstamos con tipos de interés inferiores al legal del dinero.
• d) Por el coste para el pagador, incluido los tributos que graven la operación, entre otras, de las siguientes rentas: (i) las prestaciones en concepto de manutención, hospedaje, viajes y similares; (ii) las primas o cuotas satisfechas en virtud de contrato de seguro u otro similar; (iii) las cantidades destinadas a satisfacer gastos de estudios y manutención del contribuyente o de otras personas ligadas al mismo por vínculo de parentesco, incluidos los afines, hasta el cuarto grado inclusive.
• e) Por su importe, las contribuciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, así como las cantidades satisfechas por empresarios para hacer frente a los compromisos por pensiones.

2. Porcentajes de Reducción Aplicables a los Rendimientos del Trabajo

La mencionada normativa de IRPF establece, como regla general, que los rendimientos íntegros del trabajo se computarán en su totalidad, excepto en los casos en que sea de aplicación las reducciones previstas en la citada Ley.

En este sentido, se establece una reducción del 40 por 100 en los siguientes casos:

a) Rendimientos con Periodo de Generación Superior a Dos Años

En estos casos se exige que dichos rendimientos no se obtengan de forma periódica o recurrente, lo que sería contrario a su propia naturaleza. Se trata de evitar la existencia de pactos, por motivos puramente fiscales, para obtener determinados rendimientos del trabajo por periodos superiores a dos años de forma fraccionada.

Se pueden calificar como tales, entre otros, los derivados de la concesión del derecho de opción de compra sobre acciones o participaciones a los trabajadores, cuando solo puedan ejercitarse transcurridos más de dos años desde su concesión y no se concedan anualmente.

En estos casos la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la citada reducción (40%) no podrá superar el importe que resulte de multiplicar el salario medio anual (17.900 €) del conjunto de los declarantes en el IRPF por el número de años de generación del rendimiento.

Sin embargo, con el objeto de favorecer la implicación de los trabajadores con los objetivos de la empresa, desde el 1 de enero de 2003, se duplica el límite máximo anterior para el ejercicio de las opciones de compra sobre acciones y participaciones, en el caso de los denominados Planes generales de entrega de opciones de compra sobre acciones o participaciones. Con ellos, en vez de aplicar la reducción del 40 por 100 hasta un importe máximo de 17.900 € por el número de años de generación del rendimiento, el límite es de 35.800 € por el número de años.

Dicho incentivo tributario para esta modalidad de retribución en especie sobre los rendimientos del trabajo debe cumplir una serie de requisitos que señalamos a continuación:

1. 1. Que la oferta se realice a todos los trabajadores de la empresa, grupo o subgrupos de empresa en las mismas condiciones.
2. 2. Que las acciones o participaciones adquiridos por el ejercicio de la opción se mantengan, al menos, tres años tras el ejercicio de la opción.